Облік і списання безнадійної дебіторської заборгованості
Класифікація та способи утворення дебіторської заборгованості
Дебіторська заборгованість утворюється при наявності договорів з контрагентами, коли момент зміни власника продукції, робіт, товарів, послуг не збігається за часом з їх оплатою. Документи, що підтверджують факт утворення боргу - договір, акт звірки, акт виконаних робіт, погоджений графік погашення боргу і т.д. Існує наступна класифікація дебіторської заборгованості - безнадійна дебіторська заборгованість, сумнівна і нормальна.
Згідно з пунктом 2 статті 266 Податкового кодексу РФ, безнадійною заборгованістю вважаються такі борги перед організацією, за якими минув встановлений законом період позовної давності, а також борги, за якими зобовязання припинені в звязку з неможливістю їх виконання, згідно з постановою державного органу або ліквідації організації.
сумнівною визнається дебіторська заборгованість організації, що не погашена у встановлені договором терміни і не забезпечена заставою або певними гарантіями.
Нормальною є заборгованість з ще не настали терміном оплати. А простроченої - за продукцію, роботи, послуги, товари, не оплачені в установлений строк відповідно до договору.
Таким чином, можна виділити наступні критерії, за якими списується безнадійна дебіторська заборгованість:
- закінчення строку позовної давності;
- неможливість виконання зобовязання або ліквідація організації.
Розглянемо кожен критерій докладніше.
Перший критерій - сплив позовної давності
За Цивільним Кодексом строк позовної давності становить три роки.
Прострочена дебіторська заборгованість з вичерпаним терміном позовної давності списується на збитки.
Борг, який не можна стягнути, він може бути списаний і до закінчення терміну позовної давності, проте повний список прикладів таких зобовязань законодавством не встановлено.
Період позовної давності починає відраховуватися після закінчення строків виконання зобовязання за договором або з того моменту, коли кредитор отримує право предявлення вимоги про виконання зобовязань.
Другий критерій - неможливість виконання зобовязань
Неможливість виконання зобовязань визнається в наступних випадках:
- в разі ліквідації організації-дебітора (або кредитора). Відповідно до пункту 3 статті 49 Цивільного кодексу, правоздатність організації припиняється в момент внесення запису про її виключення з ЕГРЮЛ. Процес ліквідації юридичної особи вважається завершеним, а юридична особа - ліквідованим тільки після внесення відповідного запису в ЕГРЮЛ (пункт 8 стаття 63 ЦК України);
- при наявності постанови державного органу.
Списання нереальною до стягнення дебіторської заборгованості
Безнадійна заборгованість списується по кожному зобовязанню. Для цього проводиться інвентаризація, і на підставі її результатів і письмового наказу керівника може бути списана. Згідно з пунктом 77 Положення по веденню бухгалтерської звітності та бухгалтерського обліку, безнадійна заборгованість дебіторів може бути списана за допомогою одного з таких методів:
- на фінансові підсумки діяльності організації;
- за рахунок резерву по сумнівних боргах.
Зупинимося докладніше на резерв сумнівних боргів. Можливість створення такого резервного фонду має бути відображена в обліковій політиці фірми. Мета його формування - зменшення негативного ефекту від визнання збитків. У Положенні визначається, що фірма може створити резервний фонд по сумнівному боргу, якщо заборгованість утворилася за розрахунками за послуги, товари, продукцію, роботи, термін погашення боргу, зазначений в договорі, закінчився, і немає гарантії повернення.
У НК РФ можна знайти такі додаткові вимоги до створення резервного фонду по сумнівних боргах:
- створювати фонди по сумнівних боргах можуть тільки фірми, що визначають виручку від реалізації для мети оподаткування за методом нарахування;
- фонд може бути створений з будь-якого боргу, за винятком відсотків за борговими зобовязаннями;
- сума фонду залежить від термінів освіти зобовязання. На максимальну суму резервний фонд створюється тільки за тими зобовязаннями, які прострочені більш ніж на 90 днів. Якщо час прострочення становить від 45 до 90 днів, в резерв включають тільки 50% суми боргу. Якщо ж цей термін не більше 45 днів, фонд не створюється;
- загальний розмір резервів по всій сумнівної заборгованості не може перевищувати 10% виручки від реалізації, отриманого фірмою за звітний період. Фонди по сумнівних боргах створюються за результатами інвентаризації боргів дебіторів, проведеної організацією в кінці звітного періоду.
У наведеному нижче прикладі описується створення резервного фонду. У бухгалтерському обліку створення резервів проводиться за рахунком 63 "Резерви по сумнівним боргах" та відповідно до пункту 11 ПБО 10/99 здійснюється за рахунок операційних витрат фірми. На величину утворених резервів проводиться запис: Дебет 91 Кредит 63.
списання заборгованості, нереальною до стягнення, за якою раніше був сформований резерв, в обліку відображається проводкою: Дебет 63 Кредит 62 (76) - борг, нереальний для стягнення, списаний за рахунок створеного резерву. У бухгалтерському обліку дебіторська заборгованість відбивається за вирахуванням величини резервного фонду.
Згідно з Положенням, що залишилися суми резерву, який був створений в попередньому році, включаються до прибуток звітного періоду: Дебет 63 Кредит 91 - сума, що залишилася фонду по сумнівному боргу віднесена на фінансовий результат. Згідно НК РФ, резерв включається в прибуток звітного року, якщо за результатами інвентаризації заборгованості, проведеної організацією в кінці звітного періоду, фірма може створити резервний фонд в сумі меншій, ніж залишок невикористаного резерву.
Тобто, виникає ситуація, коли за нормами податкового законодавства можливо перенести суму невикористаного резервного фонду на наступний рік, а згідно з вимогами бухгалтерського обліку, організація зобовязана приєднати фонд по сумнівних боргах до прибутку звітного року.
У такій ситуації необхідно 31 грудня звітного року провести повну інвентаризацію дебіторської заборгованості. Зразок Регістру обліку боргів, який оформлюється за результатами інвентаризації на звітну дату, можна знайти в Рекомендаціях МНС Росії від 30.12.01.
За результатами інвентаризації керівник організації приймає рішення про формування резервного фонду на ту суму, яка, згідно з ПК РФ, переноситься на наступний рік. Формуючи резервний фонд, фірма може врахувати цю суму значно раніше - при визнанні боргу не безнадійна, а сумнівним. Це дозволяє зменшувати базу оподаткування з податку на прибуток.
Таким чином, своєчасне проведення інвентаризації боргів і прийняття за її підсумками рішення про формування резервного фонду, дозволить організації, по-перше, позбутися від висять на балансі безнадійних боргів, а по-друге, зменшити величину сплачуваного податку на прибуток.
Крім того, правильне оформлення результатів інвентаризації дозволить уникнути штрафних санкцій при перевірці податкових органів. Підводячи короткі підсумки, слід зазначити важливість правильного обліку всіх боргів організації для подальшого їх списання.
